股權出資的會計處理方法
投資人以其持有的股權作為出資，會計人員要怎么做會計處理？下面是小編為你整理的股權出資的會計處理，希望對你有幫助。
股權出資的會計處理
簡介： 股權出資是指投資人以其持有的在中國境內設立的有限責任公司或者股份有限公司的股權作為出資，投資于境內其他有限責任公司或者股份有限公司的行為。2009年3月1日開始實施的《股權出資登記管理辦法》對股權出資進行了明確和規(guī)范，股權出資將作為一種重要的出資方式在實踐中得到廣泛應用。本文將就股權出資以公允價值計價、原賬面價值計價兩種不同情況，對股權出資涉及的會計處理與納稅差異等實務問題分別進行分析。
股權出資是指投資人以其持有的在中國境內設立的有限責任公司或者股份有限公司的股權作為出資，投資于境內其他有限責任公司或者股份有限公司的行為。2009年3月1日開始實施的《股權出資登記管理辦法》對股權出資進行了明確和規(guī)范，股權出資將作為一種重要的出資方式在實踐中得到廣泛應用。本文將就股權出資以公允價值計價、原賬面價值計價兩種不同情況，對股權出資涉及的會計處理與納稅差異等實務問題分別進行分析。
一、以公允價值計價情況下的股權出資
在非企業(yè)合并方式下，股權出資的實質是以對一家公司的長期股權投資換取對另一家公司的長期股權投資，投資方應按《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產交換》的規(guī)定確定對被投資公司長期股權投資的初始投資成本。即在具有商業(yè)實質且出資股權或換入股權公允價值能夠可靠計量的情況下，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入股權的成本，同時將公允價值與換出股權賬面價值的差額計入當期損益。接受投資方則應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的.價值不公允的除外。
如果股權出資屬于非同一控制下的企業(yè)合并范疇，根據(jù)《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》的規(guī)定，此種情況下的股權出資，投資方作為企業(yè)合并對價而出資的股權資產應當按公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，作為股權轉讓所得計入當期損益。同時，投資方以出資股權的公允價值以及為投資而發(fā)生的各項直接相關費用之和作為對被投資方長期股權投資的初始投資成本。
例：2009年1月1日，A公司持有E公司30%的股權賬面價值230萬元(初始投資成本為200萬元，損益調整30萬元)。根據(jù)投資協(xié)議，A公司以其持有E公司30%的股權作價250萬元，與B公司出資現(xiàn)金750萬元共同投資成立C公司，C公司注冊資本1 000萬元，其中A公司持有25%股權，B公司持有75%股權。
A公司的會計處理如下(單位：萬元，下同)：
借：長期股權投資—C公司(成本) 250
貸：長期股權投資—E公司(成本) 200
長期股權投資—E公司(損益調整) 30
投資收益 20
C公司的會計處理如下：
借：長期股權投資—E公司(成本) 250
現(xiàn)金 750
貸：實收資本 1 000
從以上賬務處理分析，A公司在會計上已經(jīng)實現(xiàn)了股權轉讓所得，但應注意此會計上的股權轉讓所得與稅務上應確認的股權轉讓所得存在差異，需要進行納稅調整。主要因為會計上原按照權益法將應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額確認投資損益，并已經(jīng)調整長期股權投資的賬面價值，而稅務處理并未確認投資損益，也未調整長期股權投資的計稅基礎，從而導致會計與稅務對股權轉讓所得的規(guī)定存在差異。同時，根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)股權轉讓有關所得稅問題的補充通知》(國稅函[2004]390號)的規(guī)定，企業(yè)在一般的股權買賣中，股權轉讓人應分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應確認為股權轉讓所得，不得確認為股息性質的所得。A公司在結轉對E公司的長期股權投資時，以上賬務處理時轉出明細科目“損益調整”30萬元，而在稅務處理上也應確認為股權轉讓所得，在計算應納稅所得額時進行納稅調增。
根據(jù)稅法有關規(guī)定，投資成本的確定應遵循歷史成本原則，納稅人發(fā)生合并、分立和資本結構調整等改組活動，有關資產隱含的增值或損失在稅收上已確認實現(xiàn)的，可按經(jīng)評估確認后的價值確定有關資產的成本，因此上例中投資方A公司對C公司的長期股權投資初始成本，以及接受投資方C公司對E公司的長期股權投資初始成本與計稅基礎均相一致。
二、以賬面價值計價情況下的股權出資
如果股權出資屬于同一控制下的企業(yè)合并行為，從最終控制方的角度，企業(yè)合并交易或事項原則上不應引起所涉及資產、負債的計價基礎發(fā)生變化。根據(jù)《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》的規(guī)定，在同一控制下的企業(yè)合并方應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為投資方對被投資方的長期股權投資的初始投資成本，初始投資成本與支付股權的賬面價值之間的差額，應當調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。同時，投資方因進行企業(yè)合并的股權出資而發(fā)生各項直接相關費用應當于發(fā)生時計入當期損益。
另外，根據(jù)《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產交換》的規(guī)定，如果非企業(yè)合并方式下以股權出資的行為，不能滿足該項股權交換具有商業(yè)實質的條件，或者在出資股權或換入股權公允價值不能夠可靠計量的情況下，投資方則應當以出資股權的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入股權的成本，不確認損益。
以上情況所涉及的會計處理均不需要確認股權轉讓損益，但根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)的規(guī)定，除經(jīng)稅務機關批準合并業(yè)務中涉及當事各方可暫不確認資產轉讓所得或損失外，企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發(fā)生時，按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定確定資產的轉讓所得或損失，依法繳納企業(yè)所得稅。以股權出資屬于文件規(guī)定的以非貨幣性資產對外投資，所以在計算應納稅所得時需要按規(guī)定確認轉讓股權損益。
值得注意的是，即使經(jīng)稅務機關審核確認，在出資企業(yè)可暫不計算確認資產轉讓所得或損失的情況下，根據(jù)《國家稅務總局關于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2003]45號)的規(guī)定，接受投資企業(yè)取得的長期股權投資的成本，仍可以按合同或協(xié)議價值來確定。但由于股權隱含的增值或損失在稅收上未確認實現(xiàn)，投資方對被投資方的長期股權投資初始成本應按原出資股權的賬面價值作為計稅基礎，從而產生納稅調整差異。
另外，在會計處理上，同一控制下的企業(yè)合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用應當于發(fā)生時計入當期損益，而在稅務處理上，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定“通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本”，因而會計上長期股權投資的初始成本與計稅基礎存在差異，企業(yè)需要做好備查登記，并按規(guī)定進行納稅調整。同時，由于同一控制下的企業(yè)合并屬于關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十一條的規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整，也會產生納稅調整差異。
股權出資的會計核算
假設A公司持有B公司股權，賬面余額25萬元，無減值準備。B公司注冊資本100萬元，A公司持股比例10%。A公司以其持有的該全部股權作為出資，投資入股C公司。C公司注冊資本1 000萬元，A公司持股比例3%。不考慮相關稅費。則，根據(jù)企業(yè)會計準則體系(2006)的有關規(guī)定，相關會計處理為：
1、A公司
借：長期股權投資——C公司 30萬元(1 000 * 3%)
貸：長期股權投資——B公司 25萬元
貸：投資收益 5萬元
2、B公司
借：實收資本——A公司 10萬元(100 * 10%)
貸：實收資本——C公司 10萬元
3、C公司
借：長期股權投資——B公司 30萬元(1 000 * 3%)
貸：實收資本——A公司 30萬元
另外，仍執(zhí)行原企業(yè)會計準則(制度)(2005前)的有關企業(yè)，相關會計處理有別與上述處理，這里就不再介紹了。
股權出資的會計分錄
借：長期投資—(被投單位)
貸：銀行存款、原材料、固定資產等等
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